Eviter une qualification d’abus de droit
Il existe trois fondements pour sanctionner un contribuable sur le fondement de l’abus de droit.
I – L’article L 64 du Livre des Procédures Fiscales
L’abus de droit est condamné par l’article L64 du Livre des Procédures Fiscales (LPF).
Un abus de droit est caractérisé par un abus dans la liberté de gestion qui est accordée au contribuable et qui lui permet de retenir la solution fiscale la moins onéreuse.
L’abus de droit peut prendre deux formes : la simulation ou la fraude à la loi.
La fraude à la loi est caractérisée par la recherche d’un but exclusivement fiscal couplée à une application littérale des textes allant à l’encontre des objectifs poursuivis par les auteurs du texte.
La simulation juridique est caractérisée par la différence entre l’apparence de la situation juridique déclarée et la réalité, souvent économique, de la situation. Elle peut prendre la forme d’une fictivité juridique (un acte qui n’a, en réalité, pas d’existence), un déguisement ( un acte qui est déclaré sous une réalité factice) ou une interposition de personne ( la personne partie à l’acte n’est pas celle qui est déclarée par le contribuable).
Dès lors qu’un abus de droit est caractérisé, des sanctions s’appliquent. Tout d’abord l’acte frauduleux ou simulé est inopposable à l’administration fiscale qui va s’attacher à rectifier l’imposition en se fondant sur la situation réelle de l’entreprise. Ajoutés à cette majoration de l’imposition s’appliquent des intérêts de retards de 0,2% par mois soit 2,4% par an.
A titre de sanction, une majoration de 40% s’applique de plein droit dès lors que les conditions de l’article L 64 du LPF sont caractérisées, et cette majoration peut être portée à 80% si l’administration rapporte la preuve que le contribuable a été le principal bénéficiaire ou a été à l’initiative de l’acte constituant l’abus de droit.
II – L’article L 205 A du Livre des Procédures Fiscales
L’article 205 A est une clause générale anti-abus qui ne s’applique qu’en matière d’impôt sur les sociétés.
Cette clause s’applique dès lors que le montage n’a pas de justification économique et qu’il est mis en place avec un objectif principale d’obtention d’un avantage fiscal.
Il ne s’agit pas d’un mécanisme de sanction, mais d’un mécanisme de neutralisation des montages à but principalement fiscal dans l’assiette de l’imposition.
Ainsi aucune pénalité automatique n’est mise en place, pour autant des majorations peuvent être appliquées mais seulement si l’Administration apporte la preuve d’un manquement délibéré ou de manœuvres frauduleuses, ce qui conduira à être sanctionné à hauteur de, respectivement, 40% et 80%.
III – L’article L 64 A du Livre des Procédures Fiscales
La loi de Finance pour 2019 a instauré l’article L 64 A du LPF, qui vient s’ajouter comme une nouvelle possibilité de sanctionner l’abus de droit.
La différence avec l’article L 64 est que cet article L 64A vise un but principalement fiscal (et non un but exclusivement fiscal).
La volonté du législateur a été d’étendre la clause anti-abus de l’article 205 A à tous les impôts.
En raison d’une grande confusion et incertitude sur la différence entre les buts exclusivement et principalement fiscaux, cet article ne trouve pas encore à s’appliquer par l’Administration fiscale.
En termes de sanction, il n’y a aucune automaticité. L’application de ce texte permet de rectifier l’assiette et procéder à un rehaussement de l’imposition. Des majorations peuvent être mises en place dans les mêmes conditions que pour l’article L 205 A du LPF